Firma digital para contadores: qué se firma con Clave SOL, qué con certificado y por qué no guardar el certificado de tu cliente

Una contadora de Arequipa lleva la contabilidad de once empresas. Un cliente nuevo le escribe por WhatsApp: «Te mando mi certificado digital y el PIN para que firmes lo que haga falta». Ella ya tiene en su disco tres archivos .pfx de otros clientes, cada uno con su contraseña en una hoja de cálculo. Le parece normal, porque así se trabajó siempre. Pero se pregunta qué firma realmente con cada cosa: con la Clave SOL, con el certificado de él y con el suyo.

Este artículo responde con lo que dicen la resolución de SUNAT sobre libros electrónicos, la que regula a quienes emiten comprobantes por cuenta de otros y el reglamento de la Ley 27269. Es un satélite del mapa de firma digital para profesionales colegiados, donde la sección de contadores es breve. Leímos las fuentes el 12 de octubre de 2026.

Una corrección al artículo anterior

En ese mapa citamos el artículo 8, literal f), de la Resolución de Superintendencia 286-2009/SUNAT con el texto de 2009: el Libro de Inventarios y Balances firmado por el generador «así como por el Contador Público Colegiado o el Contador Mercantil responsables de su elaboración». Dijimos que no habíamos revisado las modificatorias. Las revisamos, y ese literal ya no dice eso.

La Resolución de Superintendencia 248-2012/SUNAT, firmada el 26 de octubre de 2012, sustituyó el inciso f) del artículo 8. Leímos su PDF, que es un escaneo, con reconocimiento óptico de caracteres. El texto nuevo dice:

f) Tratándose del Libro de Inventarios y Balances, éste deberá ser firmado por el Generador o su representante legal así como por el Contador Público Colegiado responsable de su elaboración. Para ello, cada uno utilizará su propio Código de Usuario y Clave SOL.

Cambió una cosa: desaparece el «Contador Mercantil». Un considerando de la 248-2012 menciona la Ley 13253, de profesionalización del contador público, y el inicio de 2012 como fecha desde la que el libro lo firma un contador público colegiado; el pasaje salió cortado en el OCR y no lo citamos literal. El mecanismo no cambió: sigue siendo Código de Usuario y Clave SOL de cada firmante. Esa misma resolución cambió el literal equivalente del artículo 6 de la Resolución 234-2006/SUNAT.

Lo que sí es cierto del artículo anterior es la conclusión: es una firma con credenciales de SUNAT y no una firma digital. Si tu cliente te dice que el libro necesita certificado, no es lo que dice la norma que leímos.

Qué otras resoluciones tocaron esa resolución

Faltaba comprobar si otras normas cambiaron la forma de firma. Además de la 248-2012, descargamos y leímos estas:

• RS 196-2010/SUNAT: sustituye el literal e) del artículo 8, no el f.
• RS 008-2013/SUNAT, RS 169-2015/SUNAT y RS 361-2015/SUNAT: tocan incorporación, afiliación, el artículo 7.2 y el 13, y los anexos. No el 8 f).
• RS 000112-2021/SUNAT (registro de ventas, RVIE) y RS 000040-2022/SUNAT (registro de compras, SIRE): modifican el artículo 5.1 a), el artículo 11 y campos del anexo 2. Tampoco el 8 f).
• RS 042-2018, 315-2018 y 278-2019/SUNAT: códigos de existencias. RS 000257-2025/SUNAT: plazo de atraso del libro cuando se presenta el PDT 0625.

El SIRE y el PLE/SLE-Portal, entonces, no reescribieron quién firma el Libro de Inventarios y Balances. Es una lectura de las resoluciones que encontramos, no de un texto consolidado. Si existe otra modificatoria, no la vimos.

Qué se firma con cada herramienta

Con lo anterior, el reparto para un contador queda así.

Acto	Con qué se firma	Fuente
Libro de Inventarios y Balances electrónico	Código de Usuario y Clave SOL de cada firmante: el generador o su representante legal, y el contador público colegiado	RS 286-2009/SUNAT art. 8 f), texto de la RS 248-2012/SUNAT
Recibo por honorarios propio	Clave SOL propia; explicado en el mapa de profesiones	Mapa de profesionales colegiados
Comprobantes de un cliente que emite desde su sistema	Certificado digital del emisor para el XML y Clave SOL secundaria para enviar	Clave SOL secundaria
Contrato de servicios, informe, carta de representación	Certificado digital, si quieres firma digital; la ley no obliga	Tu criterio

No hay en lo que leímos una norma de SUNAT que obligue al contador a tener certificado digital para sus trámites con Clave SOL. El certificado le sirve para firmar documentos suyos en PDF que un tercero validará. El que SUNAT entrega gratis para facturar es otra cosa y no se usa para eso; está en el certificado digital tributario gratis de SUNAT. Para el emisor que firma sus comprobantes, la guía es certificado digital SUNAT para facturación electrónica.

El cliente firma con la suya, tú con la tuya

La frase «cada uno utilizará su propio Código de Usuario y Clave SOL» tiene una consecuencia práctica que no necesita interpretación. Un libro firmado dos veces con la misma credencial no cumple lo que dice el literal. Si el cliente te da su usuario y su contraseña principal y firmas las dos casillas desde tu computadora, la segunda firma no es la tuya.

Lo que la norma no resuelve es el caso intermedio: tú entras con un usuario secundario que el cliente te creó. La página de SUNAT sobre usuarios secundarios dice que esa opción «te permite dar acceso a opciones de consultas y trámites en SUNAT Operaciones en Línea a las personas que consideres conveniente» y advierte: «las consultas y/o trámites que realicen los usuarios secundarios que hayas creado, se considerarán realizados por tu persona». La advertencia mira al titular: lo que haga tu usuario secundario se le atribuye al cliente. Hay que decir lo que no encontramos: ninguna fuente dice si ese usuario secundario cuenta como «propio» del contador para el 8 f). Si firmas el libro de un cliente así, pídele a SUNAT la confirmación por escrito, o usa tu Clave SOL principal, que es la tuya.

La misma página enumera, entre lo que se puede hacer con la Clave SOL, crear usuarios secundarios y dice que «es responsabilidad del contribuyente tomar las debidas medidas de seguridad en el uso y autorizaciones que otorgue de su usuario SOL». Y la página del concepto la llama «una contraseña de uso personal» que es «secreta» y que hay que tomar «las medidas necesarias para su uso» y no permitir que otras personas la conozcan. Esas páginas de orientación no son una norma y no traen fecha.

Cuando emites por tus clientes: el PSE

Algunos estudios van más allá del libro y emiten facturas por sus clientes. Ahí entra la Resolución de Superintendencia 199-2015/SUNAT, de 23 de julio de 2015. Su artículo 3 dice que el emisor electrónico que use servicios de terceros para emitir, enviar a SUNAT, generar la comunicación de baja o el resumen diario, o recibir las constancias, solo puede emplear sujetos inscritos en el Registro de Proveedores de Servicios Electrónicos. Y precisa cuándo hay un proveedor:

las actividades detalladas en el párrafo anterior son únicamente aquellas que los referidos terceros realizan -en nombre del emisor electrónico- utilizando su propio certificado digital y/o código de usuario y [Clave SOL], según corresponda

(Transcribimos «Clave SOL» con mayúsculas; en el PDF va en minúsculas.)

Aplicado al estudio: si firmas el XML con tu certificado, o envías con tu usuario y tu contraseña SOL, en nombre de un cliente, estás en el supuesto del artículo. Para hacerlo en regla hay que inscribirse. El artículo 4 pide, entre otras condiciones para presentar la solicitud, que el RUC pertenezca al Régimen General del impuesto a la renta de tercera categoría y que se hayan presentado las declaraciones mensuales de los seis últimos meses. Los demás requisitos no los analizamos aquí. El mismo artículo 3 cierra con que el emisor mantiene la responsabilidad respecto de esas actividades.

La resolución tiene «normas modificatorias» que aparecen citadas en la RS 117-2017/SUNAT. Leímos el texto original del artículo 3 y no pudimos comprobar si alguna lo cambió. La explicación más larga del esquema, con un caso de varias empresas, está en varias empresas, un certificado por RUC y en emitir sin certificado propio con un PSE.

Por qué no guardar el certificado de tu cliente

El reglamento de la Ley 27269 es el D.S. 052-2008-PCM, y varios de sus artículos los reescribió el D.S. 029-2021-PCM, publicado el 19 de febrero de 2021. Citamos el texto vigente donde lo reescribió, y el original donde no lo tocó. Cuatro puntos.

La firma debe estar bajo el control del suscriptor. El artículo 7 d), que el decreto de 2021 no modificó, dice que una característica mínima de la firma digital es: «Su generación está bajo el control exclusivo del suscriptor». Si el .pfx y el PIN están en tu disco, la generación está bajo tu control, no bajo el del suscriptor.

El efecto jurídico es del titular. El artículo 9 dice que dentro de la Infraestructura Oficial de Firma Electrónica «la responsabilidad sobre los efectos jurídicos generados por la utilización de una firma digital corresponde al titular del certificado». Para una persona natural, el titular es quien lo tramitó. Para una empresa, la persona jurídica es titular y el suscriptor es la persona natural responsable de generar y usar la clave privada.

Hay una presunción que se apoya en ese control. El artículo 8 a), en su redacción de 2021, presume que «el suscriptor del certificado digital tiene el control de la clave privada asociada, con un elevado grado de confianza, incluso cuando la misma es gestionada por un Prestador de Servicios de Valor Añadido acreditado en la modalidad de sistema de creación de firma remota». El único caso en que la norma admite que otro gestione la clave privada es ese prestador acreditado. Un estudio contable no lo es por el hecho de guardar el archivo. Cómo se acredita ese servicio está en firma remota y acreditación ante INDECOPI.

El suscriptor debe mantener la reserva. El artículo 10 c), también reescrito en 2021, pone entre sus obligaciones: «Mantener el control y la reserva de la clave privada bajo su responsabilidad, sin perjuicio de la responsabilidad del Prestador de Servicios de Valor Añadido acreditado en la modalidad de sistema de creación de firma remota que genere la clave privada para el servicio de firma remota». Y el 15 c) manda al titular solicitar la cancelación si la reserva «se haya visto comprometida, bajo responsabilidad», salvo que la gestione ese prestador.

Un quinto artículo suma al riesgo del contador. El 11 a) dice que una firma carece de validez cuando «es utilizada en fines distintos para los que fue extendido el certificado». Si usas un certificado tributario gratuito del cliente para firmar un contrato, la firma no vale; está explicado en lo que dice el reglamento sobre quién puede tener tu clave privada.

Qué sale de ahí, y qué no

Lo que sale: quien guarda el .pfx y el PIN de un cliente y firma con ellos firma «como» ese cliente, y el efecto jurídico se le imputa al cliente. El cliente, además, deja de poder afirmar que controla su clave privada, que es lo que presume el artículo 8 a). Si surge una disputa sobre quién firmó, el cliente parte de una posición más débil, y tú de otra peor: serías quien ejecutó materialmente una firma ajena.

Lo que no sale: una sanción. No leímos en el D.S. 052-2008-PCM, en la Resolución 199-2015 ni en las páginas de SUNAT una multa específica para el contador que custodia certificados. Tampoco leímos las normas del Colegio de Contadores sobre custodia, ni el Código Penal. Si tu estudio se enfrenta a una consecuencia, será por responsabilidad civil o contractual frente al cliente, y eso hay que mirarlo con un abogado, caso por caso.

Y una duda que dejamos abierta: si el cliente te autoriza por escrito a firmar. El reglamento no regula esa autorización para firmar con su certificado; habla de la reserva de la clave privada. No encontramos una norma que la habilite ni una que la prohíba expresamente.

Qué hacer en el estudio

Lo que recomendamos, y es opinión, no norma:

1. Si tienes .pfx de clientes, haz una lista y pregunta para qué sirve cada uno. Para el que firma comprobantes desde un facturador, la razón es operativa; para el que sirve para firmar contratos o escritos, no tiene sentido que lo tengas tú.
2. No pidas el certificado y el PIN por el mismo canal. Si los recibes por WhatsApp, están en dos lugares que no controlas.
3. Para los trámites en SUNAT, usa tu Clave SOL en lo que es tuyo (el libro), un usuario secundario con los perfiles mínimos en lo que no, y desactívalo cuando termine el servicio. El procedimiento de creación está en la página de SUNAT (pasos «Administración Usuarios», «Crear Usuario», «Asignar Perfiles»).
4. Si quieres firmar digitalmente tus propios documentos, contratos de servicio, informes o cartas, saca un certificado a tu nombre. El de mifirmadigital.pe para profesionales lleva el código de colegiatura dentro del certificado. Para un contador que solo firma el libro y sus recibos, no hace falta: la norma que leímos pide Clave SOL.

Vendemos certificados, y aun así lo decimos: casi todo lo que un contador firma a diario en SUNAT no necesita uno.

Lo que no pudimos verificar

• Que el literal 8 f) siga igual en octubre de 2026. Leímos las resoluciones listadas arriba, no un texto consolidado.
• La fecha de publicación en El Peruano de la RS 248-2012/SUNAT (tiene vigencia desde el día siguiente al de su publicación, según su texto). La fecha que damos es la de la resolución.
• Si el 8 f) se cumple cuando el contador ingresa con un usuario secundario, y si el generador puede firmar con uno.
• Si el artículo 3 de la RS 199-2015 sigue idéntico tras sus modificatorias, y si un contador que usa una Clave SOL secundaria del cliente es «tercero» en ese sentido.
• Que el D.S. 052-2008-PCM no haya sido modificado después del D.S. 029-2021-PCM. No encontramos modificaciones, pero no revisamos todas las normas posteriores.
• La literalidad exacta del considerando de la RS 248-2012 sobre la Ley 13253: el OCR dañó el pasaje.
• Sanciones del Colegio de Contadores o penales por custodiar certificados ajenos.

Para un caso concreto, consulta a SUNAT y a un abogado, y guarda la respuesta por escrito.

Última revisión: 12 de octubre de 2026.

Fuentes

Todas consultadas el 12 de octubre de 2026.

• Resolución de Superintendencia 286-2009/SUNAT (30 de diciembre de 2009), artículo 8 f), texto original, leído literal.
• Resolución de Superintendencia 248-2012/SUNAT (26 de octubre de 2012), artículo 7 y disposición complementaria modificatoria única; escaneo leído con OCR.
• Resoluciones de Superintendencia revisadas por si tocaban el 8 f): 196-2010, 008-2013, 169-2015, 361-2015 (29 de diciembre de 2015), 000112-2021 (30 de julio de 2021), 000040-2022 (21 de marzo de 2022).
• Resolución de Superintendencia 199-2015/SUNAT (23 de julio de 2015), artículos 3 y 4.
• D.S. 052-2008-PCM (El Peruano, 19 de julio de 2008), artículos 7, 9 y 11.
• D.S. 029-2021-PCM (El Peruano, 19 de febrero de 2021), Segunda Disposición Complementaria Modificatoria: artículos 8, 10 y 15 del D.S. 052-2008-PCM (copia leída en onpe.gob.pe).
• SUNAT, orientación: Creación de usuarios secundarios de la Clave SOL, Trámites y/o transacciones con la Clave SOL y Concepto de Clave SOL.